NOVEDADES FISCALES PARA EL EJERCICIO 2009

Con la finalización del año se inicia la necesaria aproximación y estudio de las principales novedades fiscales, que para este ejercicio 2009 son numerosas. Gran parte de ellas son de especial interés, tales como la aprobación de la Ley 4/2008, por la que se suprime el gravamen del Impuesto sobre el Patrimonio, se generaliza el sistema de devolución mensual en el Impuesto sobre el Valor Añadido, y se introducen otras modificaciones en la normativa tributaria, así como la aprobación del Real Decreto 1793/2008, de modificación del Reglamento del Impuesto sobre Sociedades relativa al tratamiento fiscal de las operaciones vinculadas o la Ley 2/2008, de Presupuestos Generales del Estado para el año 2009, al margen de otras normas aprobadas en los últimos meses del año 2008, todo ello sin perjuicio de las novedades normativas y particularidades propias aprobadas por las Comunidades Autónomas y que se deben tener en cuenta para los residentes fiscales en dichas Comunidades.

Dada la amplitud de los cambios introducidos, intentaremos resumir de manera esquemática las principales novedades que afectan principalmente al Impuesto sobre Sociedades, al IVA, al IRPF y al ITP y AJD.

Impuesto sobre Sociedades

Se actualizan los coeficientes de corrección monetaria para el ejercicio 2009, a los efectos de integrar en la base imponible las rentas positivas obtenidas en la transmisión de elementos patrimoniales del activo fijo o de estos elementos que hayan sido clasificados como activos no corrientes mantenidos para la venta, que tengan la naturaleza de bienes inmuebles.

Se introducen modificaciones que responden principalmente a la necesidad de adaptar la legislación fiscal a la reforma contable.

Se establece, con efectos para los períodos impositivos que se inicien a partir del 1 de enero de 2008, la posibilidad de amortizar los costes de rehabilitación, incluidos como mayor valor del terreno en virtud de la norma de valoración 2.1 del Nuevo PGC.

En las correcciones de valor, con efectos para los períodos impositivos que se inicien a partir del 1 de enero de 2008, se incorpora la deducibilidad bajo criterios fiscales de la pérdida por deterioro de cartera mediante ajuste extracontable en la base imponible con independencia de la dotación contable.

Se modifica el Reglamento del Impuesto sobre Sociedades (IS) el régimen de tributación de las operaciones entre entidades vinculadas (también se ha introducido una regla específica para las prestaciones de servicios de un socio-profesional persona física a una entidad vinculada), y que con carácter general tuvieron su entrada en vigor a partir del 19 de noviembre de 2008 (salvo respecto a las obligaciones de documentación, que serán exigibles a partir del 19 de febrero de 2009). El desarrollo reglamentario afecta a la regulación de las siguientes cuestiones:

a) Circunstancias que deben ser tenidas en cuenta para que dos operaciones puedan considerarse "equiparables" entre sí a efectos de aplicar el método de valoración más adecuado del valor normal de mercado de las operaciones vinculadas ("análisis de comparabilidad").

b) Requisitos de deducibilidad fiscal de los gastos derivados de un acuerdo de repartos de costes entre entidades.

c) Obligaciones de documentación de las operaciones vinculadas y las relativas a las operaciones realizadas con personas o entidades residentes en paraíso fiscal con quienes no exista vinculación a efectos fiscales.

d) Tratamiento fiscal de las diferencias de valor entre el valor convenido y el valor de mercado (ajuste secundario) y la obligación de practicar retención o ingreso a cuenta.

e) Determinados aspectos del procedimiento de comprobación del valor normal de mercado de las operaciones vinculadas.

f) Regulación de los acuerdos de valoración previa de operaciones entre personas o entidades vinculadas.

Se amplía, con efectos a partir del 1 de enero de 2008, el ámbito de aplicación de la deducción por actividades de I+D+i a las efectuadas en cualquier Estado miembro de la UE o del Espacio Económico Europeo. Se suprime la deducción adicional respecto de los gastos correspondientes a proyectos de investigación y desarrollo contratados con universidades, organismos públicos de investigación o centros de innovación y tecnología. También se suprimen dichos gastos a efectos de la base de la deducción por actividades de innovación tecnológica y se añaden como gastos del período en actividades de innovación tecnológica aquellos que se correspondan con actividades de diagnóstico tecnológico tendentes a la identificación y la orientación de soluciones tecnológicas avanzadas, con independencia de sus resultados. Se incluyen dentro de la base de la deducción por actividades de innovación tecnológica a los muestrarios de la industria del curtido, de la marroquinería, del juguete, del mueble y de la madera.

Se incorpora, con efectos a partir del 1 de enero de 2009, el incentivo fiscal de la libertad de amortización para las inversiones en elementos nuevos del inmovilizado material y de inversiones inmobiliarias afectos a actividades económicas, puestos a disposición del sujeto pasivo en los períodos impositivos iniciados dentro de los años 2009 y 2010, a condición del mantenimiento de la plantilla. La deducción no está condicionada a su imputación contable.

Se regula el régimen fiscal de los ajustes contables por la primera aplicación del Plan General de Contabilidad (PGC), así como la integración en la base imponible de los ajustes contables por la primera aplicación del PGC. La regla general será que los cargos y abonos a la cuenta de reservas que tengan la consideración de ingresos y gastos se integrarán en la base imponible del primer período impositivo que se inicie a partir de 1 de enero de 2008. No obstante, se regula que determinados cargos y abonos a reservas no tendrán consecuencias fiscales cuando respondan a gastos siempre que no hubiesen tenido la consideración de provisiones cuando se dotaron, o a ingresos devengados y contabilizados en ejercicios anteriores a 2008 por la aplicación de los anteriores criterios contables vigentes en ese momento y, además, se integraron en la base imponible del IS correspondientes a dichos ejercicios. En estos casos, esos mismos gastos o ingresos contabilizados de nuevo con ocasión de su devengo según los criterios contables establecidos en las referidas normas, no tendrán efectos fiscales por cuanto que sus efectos se consolidaron cuando se contabilizaron en aquellos ejercicios.

Adicionalmente, se introduce la posibilidad de diferir en tres períodos impositivos (a partir del 1 de enero de 2008) la integración del saldo neto de los citados cargos y abonos a cuentas de reservas en la base imponible del Impuesto, si bien se establecen algunas reglas especiales (provisiones por depreciación de cartera, diferencia de cambio en moneda extranjera positiva, baja del balance de cualquier elemento que haya generado un abono a reservas, y extinción del sujeto pasivo) a través de las cuales se altera la regla de la integración del saldo por partes iguales. También se regula el ajuste especial para el período impositivo 2008 de las correcciones de valor de las participaciones en el capital de otras entidades.

Impuesto sobre el Valor Añadido

Se modifica, con efectos desde el 26 de diciembre de 2008, el concepto de sujeto pasivo del IVA, no permitiéndose afirmar, sin más, que es empresario o profesional una entidad mercantil por el mero hecho de su condición. Las sociedades mercantiles serán sujeto pasivo, salvo prueba en contrario.

Se modifican, con efectos desde el 26 de diciembre de 2008, los supuestos de no sujeción de las transmisiones globales de patrimonio empresarial, adecuando la norma legal a la jurisprudencia comunitaria. Se elimina la condición de que el adquirente continúe en el ejercicio de las mismas actividades del transmitente si bien, lógicamente, se exige la afectación de lo adquirido a una actividad empresarial o profesional, y quedan no sujetas las transmisiones de "negocios en marcha", con excepciones para las transmisiones realizadas por arrendadores y las de los urbanizadores, promotores, constructores o rehabilitadores ocasionales.

Con efectos desde el 1 de diciembre de 2008, han aumentado el valor de las importaciones exentas de bienes de escaso valor hasta los 150€ así como las importaciones exentas de bienes en régimen de viajeros hasta los 300€ y a 430€ en el caso de viajeros que lleguen al territorio de aplicación del Impuesto por vía marítima o aérea. Asimismo se eleva el límite para los menores de 15 años a 150€. Aparte se modifican otras normas que afectan a los productos sujetos a impuesto especiales, incrementándose los límites en términos generales.

Se reduce a 1 año el plazo para poder proceder a la reducción de la base imponible relativa a operaciones total o parcialmente incobrables, con efectos desde el 26 de diciembre de 2008, permaneciendo inalterados el resto de requisitos a los que se condiciona la modificación de la base imponible (entre otros, la necesidad de reclamar judicialmente el pago de la deuda), estableciéndose también un régimen transitorio.

Con efectos desde el 26 de diciembre de 2008, se considerarán documentos justificativos del derecho a la deducción en el caso de las importaciones, el documento en el que conste la liquidación practicada por la Administración o, si se trata de operaciones asimiladas a las importaciones, la autoliquidación en la que se consigne el Impuesto devengado con ocasión de su realización.

Se permite que los contribuyentes puedan optar por la solicitud del saldo a su favor pendiente al final de cada período de liquidación, sin necesidad de esperar al final de año (régimen de devolución mensual de IVA), y que desplegará sus efectos a partir del 1 de enero de 2009. Se extiende esta posibilidad a los grupos de entidades. Se crea un registro específico (Registro de Devoluciones Mensuales), en el que los sujetos pasivos podrán opcionalmente inscribirse mediante la presentación de una declaración censal para lo cual, además, deberán cumplir determinados requisitos. Los sujetos pasivos inscritos en el Registro deberán presentar sus declaraciones-liquidaciones del Impuesto exclusivamente por vía telemática y con periodicidad mensual, y desde el año 2009 quedarán obligados a presentar una declaración informativa (modelo 340) con el contenido de los libros registro del Impuesto, obligación que se hará extensiva a todos los obligados a presentar declaraciones telemáticas a partir de 1 de enero de 2010. Los sujetos pasivos que ejercen la actividad de transporte de pasajeros o mercancías por carretera y tributen en régimen simplificado puedan solicitar la devolución de las cuotas de IVA soportadas en la adquisición de medios de transporte durante los primeros veinte días naturales del mes siguiente a aquél en que hayan realizado la adquisición.

Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas

Se actualizan en un 2% los coeficientes de actualización del valor de adquisición a afectos del cálculo de las ganancias patrimoniales derivadas de la transmisión de bienes inmuebles.

Con efectos 1 de enero de 2008, se amplía el plazo hasta 31 de diciembre de 2010, tanto para invertir los saldos de las cuentas ahorro-vivienda como para transmitir la vivienda habitual a efectos de la exención por reinversión, cuando previamente se hubiera adquirido otra vivienda en los ejercicios 2006, 2007 y 2008.

Se establece la posibilidad de rebajar las retenciones para retribuciones del trabajo inferiores a 33.007,20€, si se comunica al empleador que se destinan cantidades para la adquisición de vivienda habitual utilizando financiación ajena por la que vaya a tener derecho a la deducción por inversión en la misma. Esta modificación será de aplicación a partir del 1 de enero de 2009. También, se establece para los contribuyentes que realicen actividades económicas la posibilidad de minorar la cuantía de los pagos fraccionados, distinguiéndose entre varios casos que se regulan en la norma reglamentaria.

Con efectos desde el 1 de enero de 2008, para los conductores de vehículos de transporte de mercancías por carretera no será necesaria la justificación por los gastos de estancia que no excedan de 15€ diarios si el desplazamiento es por territorio español, y de 25€ diarios si es al extranjero.

Se introducen modificaciones en atención a las retenciones e ingresos a cuenta que tengan su origen en operaciones vinculadas.

Con efectos desde el 1 de enero de 2008, se eleva a 11.200€ el límite excluyente de la obligación de declarar aplicable a los rendimientos íntegros del trabajo cuando, entre otros supuestos, se perciban de varios pagadores, y también se establece que el importe a computar como mínimo del contribuyente sea el mismo en tributación individual y conjunta (5.151€), con independencia del número de miembros que integren la unidad familiar.

Impuesto sobre Patrimonio

Se suprime la obligación de ingresar y de presentar la declaración, con efectos 1 de enero de 2008.

Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados

Se modifica la base imponible en la cesión de derechos de adquisición de inmuebles en construcción ("pases inmobiliarios"), que estará constituida por el valor real del bien en el momento de la transmisión del crédito o derecho, sin que pueda ser inferior al importe de la contraprestación satisfecha por la cesión (con efectos desde 26 de diciembre de 2008).

Se excluyen del hecho imponible de las operaciones societarias (OS) las operaciones de reestructuración empresarial (fusión, escisión, aportaciones de activos y canje de valores) con independencia de que se hayan acogido o no al régimen de neutralidad fiscal, incluyendo las aportaciones no dinerarias especiales. También se declara la exención en ITP y AJD de las operaciones de reestructuración mencionadas anteriormente (con efectos 1 de enero de 2009).

Se establece que estarán sujetas a la modalidad de OS las aportaciones que efectúen los socios que no supongan un aumento de capital (con efectos 1 de enero de 2009).

Se clarifican los supuestos de exención aplicables a las viviendas de protección oficial (VPO), como la ampliación de la exención no solo a los solares sino también a los terrenos (con efectos 26 de diciembre de 2008).

Se establece que en caso de que el valor resultante de la comprobación o el declarado fueran inferiores al precio o contraprestación pactada, será este último el que determinará la base imponible (con efectos desde el 26 de diciembre de 2008).

Se establece que la fecha del documento privado que prevalezca a efectos de prescripción, determinará todos los aspectos del régimen jurídico aplicable a la liquidación que proceda por el acto o contrato incorporado al mismo (con efectos desde el 26 de diciembre de 2008).

Otras novedades tributarias

Con relación al Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones, se incluye entre las Comunidades Autónomas con régimen obligatorio de autoliquidación a Canarias (para los hechos imponibles que se devenguen a partir del 26 de diciembre de 2008).

Se establece una bonificación del 50% de las cuotas del IAE para el ejercicio 2008 para las actividades clasificadas en los grupos 721 (transporte de viajeros) y 722 (transporte de mercancías por carretera). Para 2008 y 2009 tendrán una bonificación del 75% en el Impuesto sobre las Primas de Seguros las operaciones de seguro relacionadas con el transporte público urbano y por carretera de mercancías o viajeros si concurren determinadas circunstancias.

Con relación al Impuesto Especial sobre Determinados Medios de Transporte, y con efectos desde el 26 de diciembre de 2008, se establece la no sujeción al Impuesto de los ciclomotores de dos o tres ruedas y de los cuadriciclos ligeros así como una reducción del 30% del importe de la base imponible para los vehículos definidos como "autocaravana" y los vehículos acondicionados para ser utilizados como vivienda. Se modifican los tipos impositivos para establecer niveles de emisiones de CO2 delimitadores de las categorías de tributación específicamente aplicables en relación con las motocicletas.

Se establece que la Administración podrá aceptar fianza personal y solidaria como garantía de un aplazamiento o fraccionamiento cuando el importe de la deuda tributaria sea igual o inferior a 3.000€.

Se fija el interés legal de dinero en un 5,5% y el de demora en un 7%. El IPREM para 2009 se fija en 7.381,33€ cuando las correspondientes normas se refieran al SMI en computo anual, salvo que expresamente se excluyan las pagas extraordinarias, caso en el que la cuantía será de 6.326,86€.